上海国会课题组：关于康美药业案件判决复盘分析及其对注册会计师行业法制建设的思考与建议

2018年12月28日中国证监会对康美药业股份有限公司（以下简称“康美药业”）涉嫌信息披露违法违规立案调查，2021年11月12日下午，广州市中级法院对康美药业证券集体诉讼案（以下简称“康美案”） 作出一审判决，该一审判决的落槌，在注册会计师行业掀起了巨浪。判决书显示，52037名投资者获赔24.59 亿元。除康美药业及其实控人和董监高等相关责任人被依法追究责任外，审计机构广东正中珠江会计师事务所（以下简称“正中珠江”）及其合伙人杨文蔚也被法院判决对康美药业债务承担100%连带清偿责任。作为我国首单特别代表人诉讼案，康美案在创下原告数量、赔偿金额新纪录之余，也创下中介机构承担连带赔偿责任金额之最，且首次落实到注册会计师个人的记录，此次判决令注册会计师行业“人人自危”。对正中珠江及直接责任人员的判决主要依据2021年2月20日中国证监会《行政处罚决定书（正中珠江、杨文蔚、张静璃、刘清、苏创升）〔2021〕11号》，本文对行政处罚书披露的相关审计风险进行“复盘”，论述相关的风险，最后对注册会计师行业法治建设提出几点改进意见，以期优化注册会计师行业营商环境，降低审计风险，提高审计质量，提升注册会计师行业服务国家建设能力。

一、康美药业事件回顾

（一）中国证监会对正中珠江的行政处罚

1.中国证监会行政处罚。根据当事人违法行为的事实、性质、情节与社会危害程度，依据2005年《证券法》第二百二十三条，我会决定：（1）对广东正中珠江会计师事务所（特殊普通合伙）责令改正，没收业务收入1,425万元，并处以4,275万元罚款；（2）对杨文蔚、张静璃、苏创升给予警告，并分别处以10万元罚款；（3）对刘清给予警告，并处以3 万元罚款。

2.中国证监会市场禁入。当事人杨文蔚、张静璃、苏创升作为从事证券服务业务的人员，未勤勉尽责，违法行为情节严重，依据2005年《证券法》第二百三十三条和《证券市场禁入规定》（证监会令第115号）第三条、第五条的规定，我会决定：对杨文蔚、张静璃分别采取5年证券市场禁入措施，对苏创升采取10年证券市场禁入措施。自我会宣布决定之日起，在禁入期间内，除不得继续在原机构从事证券业务或者担任原上市公司、非上市公众公司董事、监事、高级管理人员职务外，也不得在其他任何机构中从事证券业务或者担任其他上市公司、非上市公众公司董事、监事、高级管理人员职务。

（二）广州市中级法院对康美药业证券集体诉讼案的一审判决

康美药业承担 24.59 亿元的赔偿责任；公司实际控制人马兴田夫妇及邱锡伟等4名原高管人员组织策划实施财务造假，属故意行为，承担100% 的连带赔偿责任；另有13名高管人员按过错程度分别承担5%、10%、20%的连带赔偿责任。审计机构广东正中珠江会计师事务所未实施基本的审计程序，严重违反了相关法律规定，导致康美药业严重财务造假未被审计发现，被判决对康美药业赔偿金额24.59亿元承担100%的连带赔偿责任，签字注册会计师杨文蔚在正中珠江承责范围内承担连带赔偿责任。

（三）中国证监会处罚及广州市中级人民法院判决依据

《中华人民共和国证券法》(2014年修正) 第二百二十三条 、《中华人民共和国证券法》(2014年修正)第一百七十三条 。

（四）正中珠江审计康美药业项目风险复盘分析

1.整体系统风险。正中珠江未对康美药业的业务管理系统实施相应审计程序，未获取充分适当的审计证据。未关注捷科业务管理信息系统与金蝶账务处理信息系统是否存在差异，未分析差异形成的原因及造成的影响，未实施必要的审计程序。在财务报表层面了解信息技术的运用时，正中珠江未涵盖捷科业务管理系统，未执行审计程序了解金蝶账务处理系统与捷科业务管理系统之间数据的勾稽关系。不符合《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》第21条和《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》第10条的规定。

2.2016年年报审计风险。康美药业货币资金期末余额大、“存贷双高”明显、外部媒体质疑较多等的状况下，正中珠江仍认定货币资金和营业收入不存在重大错报风险。内部控制测试审计底稿记载审计人员现场查阅了《销售回款统计表》《采购付款统计表》，但实际并未执行。银行函证实质性测试，一是银行对账单从客户处获取，二是未对函证过程进行有效控制。营业收入与捷科系统存在的差异，审计计划包括检查随货同行单，抽取的50个样本中，仅4个样本包含有随货同行单，2个样本存在出库单、销售合同签署日期晚于随货同行单（客户签收单）日期的情况；抽取了58个销售合约样本，有35个样本的合同不存在编号且主要合同条款均为空白。审计底稿记载，走访了25个客户，函证了2016年1至9月份的发生额，但正中珠江对上述客户进行走访时，并未向对方函证交易数据。

3.2017年年报审计风险。正中珠江确定的重大风险领域仍然不包括货币资金和营业收入，但货币资金被认定存在舞弊风险。针对货币资金存在的舞弊风险，计划的风险应对措施为直接从银行索取康美药业基本户全年度的银行流水资料，并进行重点审核。实际执行时，正中珠江并未直接从银行索取相关资料。询证函回函的寄件人为康美药业财务人员。营业收入内控测试未识别捷科系统与金蝶系统的差异，控制点“销售出库单”， 抽取了49个样本，有5个样本内容与实际不符。执行“穿行测试”，审计计划检查随货同行单，抽取30个样本中，4个样本包含有随货同行单。控制点之一“订立销售合同”，其中保留审计证据的12个样本中，有10个样本的合同不存在编号且主要合同条款均为空白。收入执行函证程序存在与 2016年相同的问题，审计证据缺失。

4.2018年年报审计风险。2018年10月15日晚，微信公众号“初善投资”发布质疑康美药业货币资金真实性，2018年10月16日微信公众号 “市值相对论”发布存贷双高、大股东股票质押及中药材贸易毛利高等质疑，2018年12月28日，康美药业收到证监会“涉嫌信息披露违法违规” 立案调查通知。正中珠江在以上背景下认定2018年康美药业整体层面的风险等级为“存在重大风险”，当期  营业收入存在舞弊风险。但审计底稿中，认定中药材贸易收入不存在特别风险。正中珠江计划的风险应对一是加强对中药材贸易业务的穿行测试及业务流程核查，包括采购合同、采购入库、采购发票、付款、销售合同、销售出库、销售发票、回款；二是加强对该业务供应商和客户的发函核查情况。实际执行时，此两个审计程序均未执行。审计报告未对营业收入发表保留意见。正中珠江在康美药业2016-2018年度审计中违反了2005 年《证券法》第173条有关规定，构成2005年《证券法》第223条所述“证券服务机构未勤勉尽责，所制作、出具的文件有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏”的行为。

（五）正中珠江审计责任分析

根据最高人民法院《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》：“人民法院根据本规定第六条确定会计师事务所承担与其过失程度相应的赔偿责任时，应按照下列情形处理：（1） 应先由被审计单位赔偿利害关系人的损失。被审计单位的出资人虚假出资、不实出资或者抽逃出资，事后未补足，且依法强制执行被审计单位财产后仍不足以赔偿损失的，出资人应在虚假出资、不实出资或者抽逃出资数额范围内向利害关系人承担补充赔偿责任。（2）对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失的，由会计师事务所在其不实审计金额范围内承担相应的赔偿责任。（3）会计师事务所对一个或者多个利害关系人承担的赔偿责任应以不实审计金额为限”。

1.注册会计师非虚假陈述信息披露义务人的主要责任人。对于上市公司财务造假的责任比例，应当更多的由实控人和大股东承担；他们是财务造假的计划、实施者，也是最大收益方，动机也最强。在整个造假事件中，会计师事务所与注册会计师属于弱势群体，其主动地造假动机，一般不会有，除非被审计单位的要求、受胁迫。

《注册会计师法》以及《证券法》设定法定审计的目的是会计师事务所以及注册会计师对发行人规范信息披露的专业监督，要求会计师事务所和注册会计师具有独立性以及专业胜任能力，目的是对发行人财务会计信息披露发表独立意见，便于财务报告阅读者合理决策。

审计监督面对不同行业、应对复杂商业模式以及纷繁交易，在有限时间、有限费用以及不尽人意的市场信用条件下，开展的审计工作只能实施风险导向的审计策略，通过抽样手段推算企业法人财务状况以及经营成果，审计误差客观存在，审计对信息  披露义务人真实性、准确性和完整性即会计行为的监督客观上是有限监督与保证，注册会计师完全保证的只能是自身的审计行为以及出具审计报告的真实性、准确性和完整性。          

2.注册会计师出具审计报告是合理保证并非提供担保，不应承担担保责任。根据《中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则》第十三条：“注册会计师按照审计准则的规定执行审计工作，能够对财务报表整体不存在重大错报获取合理保证”；第十五条“审计工作不能对财务报表整体不存在重大错报提供担保”。

社会公众对于审计工作的期望往往远超过实际工作的实现程度。他们认为，审计人员的职责就是保证被审计内容的真实性，也就是更加注重审计结果。而在审计人员的视角下，审计工作为企业财务信息承担的只是合理保证，对于财务报告的公允性提供参考意见，并不是社会公众作为投资选择的完全保证。在此基础上所存在的审计期望差距也会导致审计质量难以满足公众需求。

民法典第686条第二款规定：“保证方式不明的，按一般保证。”  而之前所适用的法律，对于一般保证约定不明的情形，均是依照《担保法》第19条规定：“当事人对保证方式没有约定或约定不明确的，按照连带责任保证承担保证责任。”

担保的赔偿责任分为一般保证和连带保证，即便是认定注册会计师对被审计单位的审计报告提供了担保也应该是一般担保，不应该是连带担保。如果按照一般担保，则注册会计师应当对债权人享有优先抗辩权，而民事赔偿判决直接将注册会计师责任认定为连带担保明显过重。注册会计师因“故意”造假行为导致的投资人损失，承担连带赔偿责任是肯定的。但若是因“过失”承担连带责任，甚至会计师事务所的倒闭要在主债务人之前，是显失公平的。

二、监管机构对会计师事务所处罚过重的理由及分析

康美药业的处罚总体上而言，部分体现了现行法律和司法解释的原则和理念。但从总体上看，有过重之嫌。我们的分析如下：

（一）理由一：对比上市公司，对注册会计师行政处罚明显过重

根据中国证监会对康美药业的性质处罚决定书，对康美药业责令改正，给予警告，并处以60万元的罚款。对广东正中珠江会计师事务所（特殊普通合伙）责令改正，没收业务收入1,425万元，并处以4,275万元罚款，合计5700万元，对比发现是直接造假者康美药业的95倍，明显不合理（图1）。

（二）理由二：对比康美药业及其实际控制人，对注册会计师民事判罚明显过重

根据判决结果，对马汉耀、林大浩等被告应承担与其过错程度相适应的赔偿责任，其中，马汉耀、林大浩、李石、罗家谦等非财务负责人过失相对较小，在投资者损失的20%范围内承担连带赔偿责任；独立董事江镇平、李定安、张弘作为兼职独立董事，在投资者损失的10%范围内承担连带赔偿责任；独立董事郭崇慧、张平作为兼职独立董事，在投资者损失的5%范围内承担连带赔偿责任。而会计师事务所和注册会计师则按照投资者损失的100%承担连带赔偿责任（图2）。

根据《中华人民共和国侵权责任法》第十四条：“连带责任人根据各自责任大小确定相应的赔偿数额；难以确定责任大小的，平均承担赔偿责任”。

很显然，公司董监高和注册会计师谁是主要责任人，谁的责任大，谁的责任小一目了然，判决注册会计师和董监高承担不同比例的连带责任不合适。

（三）理由三：对比审计收费和承受能力，对注册会计师处罚明显过重

根据统计，正中珠江累计收取康美药业2016-2018年审计费用1425 万元。中国证监会对正中珠江会计师事务所（特殊普通合伙）没收业务收入1,425万元，并处以4,275万元罚款，合计5700万元。广州市中级人民法院判决正中珠江对康美药业赔偿金额24.59亿元承担100%的连带赔偿责任，签字注册会计师杨文蔚在正中珠江承责范围内承担连带赔偿责任。历年审计情况见表1，相关比较分析见图3。

公开资料显示，正中珠江成立于2000年，为华南地区老牌会计师事务所，受益于广东省内丰沛的企业储备，业务规模一度比肩全国性会计师大所。2018年度审计收入4.75亿元， 中国注册会计师协会发布的《2020年度会计师事务所综合评价百家排名信息》显示，正中珠江综合排名从2018 年第22位降至第53位，当年事务所本身业务收入1.76亿元，同比下降62.9%，2021年7月随着周大生改聘安永华明的公告，正中珠江审计上市公司数量已从2018年度92家上市公司到了现在零的尴尬。

（四）理由四：对比资本市场成熟的美国（采取比例责任），连带责任处罚明显过重

对于虚假陈述民事责任的分担，美国原先也是要求注册会计师承担连带赔偿责任，在连带责任下，受深口袋观念的影响，注册会计师往往要承担超出其过失范围的赔偿责任，这大大加重了注册会计师的负担，并可以使虚假陈述的实际造假者将责任转移到注册会计师身上，从而有违司法公正。

从目前虚假陈述被投资者起诉的案件来看，一些上市公司实际上已经资不抵债，就很可能出现投资者虽然胜诉但无法从上市公司或其高管处获得赔偿的可能性，这种情况下采取连带赔偿责任，导致了注册会计师为实际造假者买单的结果，虽然从理论上会计师事务所和注册会计师承担赔偿责任后可以向其他连带人追偿，但这基本都是不可能实现的。

（五）理由五：普通投资者对虚假陈述行为交易因果关系的“推定信赖”原则，是可推翻的信赖。如果根据投资者的交易模式可以证明原告投资决策与虚假陈述行为没有交易因果关系，则被告不应赔偿。

就交易因果关系而言，“康美药业”案一审判决主要从投资者买卖股票的期间角度进行认定，但一审判决没有区分考量机构投资者和个人投资者的投资决策因素，也未从个案投资者的具体买卖行为特点等角度对交易因果关系进行考量、认定。

值得关注的是，“康美药业”案中，有一起刘某单独起诉康美药业的案件，法院根据该投资者交易期间所涉虚假陈述行为，作出了有别于特别代表人诉讼判决的实施日和揭露日的认定，同时，又根据投资者“在公司一系列风险揭示行为后仍买入康美药业股票，属于明知康美药业虚假陈述而‘自甘风险’的投资行为”，认定投资者的投资损失与虚假陈述没有因果关系，驳回其全部诉讼请求。可见，广州中院也认可对于虚假陈述已被揭示之后仍买入股票的投资者，其投资决策与虚假陈述没有因果关系。但从特别代表人诉讼案件的判决来看，法院对于此类投资者未做区分审查和认定。

（六）理由六：结合我国社会信用环境，对注册会计师处罚过重

在当前的市场环境中，审计行业竞争激烈，若注册会计师“不配合”  上市公司意图，客户大概率会更换会计师事务所。所以个别注册会计师主观上会倾向于维护客户关系，客观上损害会计师事务所的独立性。

当下市场信用或社会信用不尽人意，注册会计师审计的增信功能同时也说明会计师事务所是信用机构，是市场信用的重要组成成分，注册会计师审计的调查权仅仅是“民间权利” 而非特别的“权力”。审计依靠调查收集到的证据发表监督意见，调查的对象除了被审计企业自身，还特别依赖从外部单位与机构获得的证据，然而，有些金融机构、政府机构以及产业链上上下游的企业屡次做假证，必须清醒认识到，市场信用或社会信用的高低是审计质量的决定因素之一，注册会计师有理由相信并依赖银行以及政府等具有公信力的机构证明。

我们要有国情和阶段性的考虑，不应把投资者的刚性兑付责任转移到中介机构上。不论是律师事务所还是会计师事务所，在完成专业的职业行为却没有适当或充分手段的时候，不能以事后查处（包括监管部门事后查处），尤其是用了较多时间、技术才发现的事实来质问说为什么会计师事务所当时没有发现，而要基于现实可能获得的充分手段来考察其执业所能达到的高度或者水平。

如果在现有的技术水平和手段之下，注册会计师已尽力取得了相应的审计证据，而这些证据能构成一个闭合的证据链，那么应该可以认定注册会计师完成了自己专业职业的“守门”职责，不应以事后监管部门查到的客观事实或者发现的虚假事实，反过来推论说为什么没有发现，因为会计师事务所及注册会计师不是执法部门，也不是稽查部门。

注册会计师行业本身是一种相对比较稀缺的资源，而且这种非可再生的资源如此消耗的话，实际上是存在问题的。

三、关于康美药业事件对注册会计师行业影响的相关建议

康美药业案例是在新证券法出台后的第一个适用集体诉讼案例，为了威慑当前造假风，对此案严惩重罚，起到了警示作用。但在实践中，此案可能会被作为一个示例，不当地成为后续类似案例的示范。我国注册会计师制度恢复重建40年来注册会计师行业稳步发展，一个不可忽视的事实是，注册会计师和会计师事务所依然是资本市场的稀缺资源，2021年的数据显示，执业注册会计师只有不到10万人，流失率高达35%-50%，倘若此后对注册会计师行业均是从重处罚，相比整个行业的后来者将会越来越少。为更好的维护市场经济秩序， 保护投资者利益，规范审计秩序，促进注册会计师行业健康发展，从宏观角度，我们提出如下建议：

（一）立法层面相关建议

1.建议修改《会计法》关于结账日的规定。《会计法》第十一条规定会计年度自公历1月1日起至12月31 日止。每年12月31日为全国统一年结日，造成注册会计师行业审计业务每年1月-4月为忙季，5-12月相对闲季，注册会计师政策性出差、加班集中常态化，工作强度大，严重影响行业吸引力、加剧人才短缺。建议允许我国企业选择3月31日、6月30日、9 月30日和12月31日作为会计年度截止日，利大于弊。根据全球财富500强企业的会计年度截止日的类比分析，放松对统一会计年度的限制，预期可以从整体上提高会计信息质量和审计质量，有利于企业根据实际经营生命周期进行核算报告，有利于中小企业的创新和创业，也有助于转变政府职能，提升监管效能，建设服务型政府。关键是在数字中国的大背景下，企业动态数据报备和统计已然不是问题。

2.建议修订《注册会计师法》，加大对配合造假者的责任。统计显示，多数审计失败案例都存在企业或企业利益相关方，包括银行、客户、供应商等配合造假，向注册会计师提供虚假证据。注册会计师虽然有责任判断审计证据的充分性、适当性，但没有能力、也没有义务判断外部单位、机构提供的审计证据真伪。对于配合造假者不予处罚，仅要求注册会计师判断审计证据真伪的蛛丝马迹，实际是主张了财务造假者的勇气，不合理地增加了注册会计师无法实现的证据义务，不利于市场经济秩序的维护，有失公允。

（二）司法解释修订建议，廓清不同过错情况下的责任承担与责任限额

从新《证券法》第56条的规定来看，只要会计师事务所及其工作人员编造、传播虚假信息或者误导性信息，扰乱证券市场给投资者造成损失的，都属于虚假陈述，应当承担赔偿责任，并未见例外免责的情形规定。也未对会计师事务所故意和过失情形下分别应承担的法律责任进行相应区分，导致现行立法中因注册会计师“过失”行为导致的投资人损失法律适用混乱，需要通过司法解释进一步细化两方面工作，首先，明确会计师事务所审计是承担对会计主体信息披露第三方专业监督的法律地位；其次，解释“过失”的类型化区分，根  据《民法典》过失赔偿原则，区别重大过失与一般过失，即使是重大过失，原则还是补充责任；三是借鉴德国的做法，界定不同责任形态，考虑商业诚信环境下注册会计师制度的合理性，规定民事责任赔偿的最高限额；第四，明确过失情况下，判定纯粹的连带责任是不符合《民法典》第1165条中关于责任分担的相关规定， 也有违《民法典》第178条关于连带责任份额划分的规定。

（三）对行业主管部门及证券监管部门政策措施层面建议

1.建议行业专业组织主导成立注册会计师审计责任鉴定委员会。调研发现，法官普遍感到涉及会计师事务所审计法律责任的裁判非常困难和吃力，毕竟是涉及复杂的会计审计专门性问题，法官审理案件依据的相关会计审计法律规范并不具备技术性和专业性，建议借鉴医疗事故鉴定，由省一级注册会计师协会组织有关注册会计师专家和商法学专家组成专家组，运用审计学、法学等科学知识和技术，对涉及会计师事务所及注册会计师的审计业务法律责任等专门性问题进行检验、鉴别和判断，并提供鉴定意见。

2005年中注协成立的注册会计师执业责任鉴定委员会规则明确，鉴定意见可作为争议双方协商解决纠纷的依据，可以是行业监管以及证券行政监管部门作出行政处罚的参照，也可以在行政诉讼以及民事诉讼中起到证据作用，作为酌定证据。我们建议省级以上注协成立CPA执业责任鉴定委员会，建立行业与司法的专业联系纽带和专家对话通道，便于协调。

2.建议统一审计过错评判标准或者勤勉尽责的标准。由于目前准则都是原则导向，尚难以判断如何算作是执行了准则要求，达到勤勉尽责要求，缺乏具体可执行、可量化的标准。当下司法实践缺少对会计师事务所执业特性的理解，往往仅仅从结果意义上评判审计过错，即按照审计事实与客观真实的误差大小评判审计过错，这是需要纠正的错误认识，注册会计师仅对审计过错负责，应当从审计程序、审计证据与事实证明意义上评判审计行为的成败。

3.规范和落实会计师事务所的聘任流程。《公司法》第一百六十九条“公司聘用、解聘承办公司审计业务的会计师事务所，依照公司章程的规定，由股东会、股东大会或者董事会决定。上市公司董事会（审计委员会）向股东大会提请聘任或更换上市公司注册会计师；股东大会决定聘用会计师事务所，董事会不得在股东大会决定前委任会计师事务所；股东大会决定审计费用”。《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》（国办发〔2021〕30号文）中“完善国有企业、上市公司选聘会计师事务所有关规定，压实企业审计委员会责任”。目前对会计师事务所的审计业务聘任，只有少数国有上市公司（上市银行）对审计师的聘任符合上述规定、流程，绝大多数非上市公司、相当数量的上市公司对注册会计师的聘任，存在股东、董事会的职责缺失及管理层的介入过多等现象，影响到注册会计师独立、客观、公正立场。股东会、股东大会或者董事会的勤勉尽责，落实聘任流程，对于优化注册会计师营商环境，规范会计师事务所执业的有效手段。

（四）对审判机关的相关建议    

1.建立金融法院集中管辖涉及会计师事务所审计业务案件。客观地看，涉及会计师事务所审计业务的法律诉讼，对法官来说是跨学科的挑战，专业性强，审理难度高，社会影  响大，建议集中于金融法院专业化审理，便于统一司法尺度，降低司法成本。同时，建议专属法院创新审判组织方式，吸收财务会计审计专家作为特别人民陪审员参与案件庭审活动，弥补审判组织专门知识不足的缺陷。

2.对造成投资者损失的因果关系应当对相关个案具体审查和认定。既要总体考量虚假陈述行为对于普通投资者投资决策的影响，还应审查机构投资者的特殊性、投资者交易模式特点等个性问题对交易因果的影响。如果根据投资者的交易模式可以证明其投资决策与虚假陈述行为没有交易因果关系，法院应当对相关个案具体审查和认定。

3.不应以结果推定注册会计师的“专家责任”。审计机构在内的各相关中介机构责任具有“专家责任”的性质，更宜从各自的专业角度出发、还原到当时的工作背景和工作场景进行判断，而不宜从结果“倒推”衡量。目前尚缺乏具体、明确的衡量标准，值得各界共同进一步研究探讨。

4.慎用连带责任。审计是经济核算监督，也是民商经济法实施监督者，会计师事务所的审计行为是对发行人信息披露的监督行为，不是信息披露义务人财务报告真实与否的保险业务。注册会计师与会计师事务所更不是财务报告真实的担保人。因此，注册会计师审计只要是善意而非故意，从法理上看，就不应是虚假陈述信息披露义务人的主要责任人，连带责任裁判应当慎用。

（五）行业相关建议

1.建议成立注册会计师行业诉讼调解委员会。当前会计师事务所应对诉讼的能力普遍不足，由于涉及会计师事务所审计诉讼实施的是举证责任倒置，注册会计师对审计的财务会计事实承担全面的举证责任缺乏足够的认知，导致证据保全、证据梳理与开庭准备工作普遍不到位。注册会计师不熟悉证据开示以及证据质证程序，庭审否认过多或者只是一味否认，举证不足或怠于举证，大大影响法庭对审计过错与否以及过错程度的事实认定。在最后的法庭辩论环节注册会计师对法律适用存在短板，不能把行业的特殊性以及“过罚相当”的法律原则很好呈现出来，不足以说服或纠正法庭偏见。因此，建议行业主管部门牵头成立注册会计师行业诉讼调解委员会，吸收专业法律人和行业专家，共同应对可能高发诉讼案件，提高注册会计师在法律诉讼方面力量的缺失，更好的为行业发声，同时通过诉讼调整完善审计质量控制的方法措施，因势利导以进一步提升审计质量。

2.加强非注册会计师和从业人员的职业道德教育。从康美药业案来看，存在个别注册会计师独立性问题带来的审计风险，有必要进一步加强注册会计师职业道德教育。特别是会计师事务所大量一线从业人员是非注册会计师，落实从业人员道德教育，包括注册会计师及近70%左右的非注册会计师在内，均应加强职业道德教育，补齐短板，提高行业公信力和职业胜任能力，这也是当务之急。

3.研究注册会计师行业责任保险制度。作为行业管理部门应当研究会计师事务所、注册会计师承担责任的保险机制，通过保险机制对冲民事和行政处罚对整个注册会计师行业带来的不良影响，同时也可以更好地维护投资者利益。建议中注协发布《注册会计师职业责任保险指南》，包括但不限于职业责任保险集中投保办法、职业责任保险框架协议、职业责任保险集中投保方案、保险公司职业责任保险合同、保险公司职业责任保险集中投保服务方案等，与专业保险公司磋商，并由省级注协牵头组织实施。

（六）对会计师事务所和注册会计师的相关建议

1.落实对会计师事务所内部各层级的职业道德的强制教育和考核。专业胜任能力是职业道德的核心。会计师事务所应当建立以职业道德为核心的考核体系，从员工招聘、入职培训、业务考核、年度绩效考核、职位晋升的全流程建立职业道德教育和职业道德考核机制，不参加职业道德教育、不遵守职业道德要求的，在招聘、入职、绩效考核、职位晋升中一票否决或给予较高权重，从源头杜绝因职业道德带来的审计风险。

2.加强从业人员保持和发展专业胜任能力的体制机制建设。保持和发展专业知识学习是注册会计师及从业人员的法定义务。当前新经济模式、新技术带来的挑战可谓生死攸关，会计师事务所要在业务承接、业绩评价、职位晋升过程中注重对专业胜任能力的考核，降低承接、承做业务数量及金额权重，逐渐打造专业化团队，提高业务胜任能力。可依托国家会计学院的“专科优势”培养人才。

3.勤勉尽责，严格按照审计准则的要求执行审计程序，控制审计风险。注册会计师及行业从业人员， 在执行审计业务过程中应严格执行审计准则要求的审计程序，避免因侥幸心理、怕麻烦、过多考虑时间和业务成本，不执行或少执行审计程序等情况，控制审计风险。

4.强化会计师事务所“一体化” 建设和商业性行为的内在制度化矫正。要让会计师事务所真正成为法定的从事提供“具有证明效力”文件的专业服务机构，天然需要一套能够形成恪守独立客观公正、人合的合伙诚信文化的内部治理机制和制度的支撑，特别是限制其“分灶吃饭”、“包干分成”的商业化经营模式，保证合伙人之间形成相互信赖、技术和专业能力保持、质量保证和风险控制水平、文化认同的默契。

本文来源：中国注册会计师 2022年04期